322 Sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliği Taslağı Yayınlandı

Hazine ve Maliye Bakanlığı (Gelir İdaresi Başkanlığı)’ndan:

GELİR VERGİSİ GENEL TEBLİĞ TASLAĞI

(SERİ NO: 322)

BİRİNCİ BÖLÜM

Amaç ve Kapsam

Amaç ve kapsam

MADDE 1 - (1) Bu Tebliğin amacı; 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi

Kanununda 3/11/2022 tarihli ve 7420 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun

Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunla yapılan değişiklikler ile aynı

Kanunun geçici 1 inci maddesinin uygulamasına ilişkin usul ve esasları düzenlemektir.

İKİNCİ BÖLÜM

İşverenlerce Hizmet Erbabına Verilen Yemek Bedeline İlişkin İstisna

Yasal düzenleme

MADDE 2 - (1) 193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının 7420 sayılı

Kanunun 2 nci maddesi ile değiştirilen (8) numaralı bendi aşağıdaki şekildedir.

“8. Hizmet erbabına işverenlerce yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler

(işverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda çalışılan günlere

ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını aşmayan kısmı istisna kapsamındadır.

Ödemenin bu tutarı aşması halinde aşan kısım ile bu amaçla sağlanan diğer menfaatler ücret

olarak vergilendirilir.)”

Hizmet erbabına yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatlerde istisna

uygulaması

MADDE 3 - (1) Hizmet erbabına nakit ödeme yapılmaksızın yemek verilmek suretiyle

sağlanan menfaatlerde;

a) İşverenlerce, hizmet erbabına işyerinde veya müştemilatında yemek verilmek suretiyle

sağlanan menfaatler herhangi bir tutarla sınırlı olmaksızın,

b) İşverenlerce, hazır yemek hizmeti veren mükelleflerden satın alınan yemeğin,

işyerinde veya müştemilatında hizmet erbabına verilmesi durumunda sağlanan menfaatler

herhangi bir tutarla sınırlı olmaksızın,

c) İşverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyip, yemek hizmeti veren

işletmelerde bu hizmetin sağlandığı durumlarda, bu işletmelere yapılan ödemelerin her bir

çalışan için çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını aşmayan kısmı,

d) İşverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmediği ve yemek hizmetinin,

yemek kartı ve/veya yemek çeki hizmeti veren işletmelerin yemek kartlarına yükleme yapılmak

veya yemek çeki satın alınmak suretiyle verildiği durumlarda, her bir çalışan için çalışılan

günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını aşmayan kısmı

gelir vergisinden istisna olup bu istisnaların uygulamasına yönelik açıklamalar 186 seri

no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılmıştır.

1

İşverenlerce hizmet erbabına nakit olarak verilen yemek bedelinde istisna

MADDE 4 - (1) 7420 sayılı Kanunla, 1/12/2022 tarihinden itibaren uygulanmak üzere,

193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bendinin parantez içi

hükmünde yapılan değişiklikle işverenlerce, hizmet erbabına işyerinde veya müştemilatında

yemek verilmeyen durumlarda, yemek bedelinin nakit olarak verilmesi suretiyle sağlanan

menfaatler de istisna kapsamına alınmıştır.

(2) Hizmet erbabına nakit olarak ödenen yemek bedelinin gelir vergisinden istisna

edilebilmesi için;

a) Günlük yemek bedelinin 51 TL’yi aşmaması,

b) Fiilen çalışılan günlere ilişkin olması,

gerekmektedir.

(3) Nakit olarak yapılan yemek bedeli ödemelerinin, 8/11/2008 tarihli ve 27058 sayılı

Resmi Gazete’de yayımlanan Ücret, Prim, İkramiye ve Bu Nitelikteki Her Türlü İstihkakın

Bankalar Aracılığıyla Ödenmesine Dair Yönetmelikte belirlenen ödeme usulüne göre yapılması

gerekmektedir.

Örnek 1: İşveren (A), 1/12/2022 tarihinden itibaren yemek bedeli ödemelerini hizmet

erbabının banka hesaplarına yatırmaktadır. İşveren (A), her bir hizmet erbabına bir günlük

yemek bedeli olarak 51 TL ödemektedir.

İşveren (A), hizmet erbabı (B)’ye Aralık ayında 22 gün çalışması karşılığında yemek

bedeli olarak (51 TL x 22 gün=) 1.122 TL ödemiştir.

Buna göre hizmet erbabına, fiilen çalıştığı günlere ilişkin yapılan ve bir günlük tutarı 51

TL’yi aşmayan yemek bedeli ödemeleri gelir vergisinden istisna olduğundan, işveren (A)

tarafından hizmet erbabı (B)’ye yapılan 1.122 TL’lik yemek bedeli ödemesinin tamamı gelir

vergisinden istisna edilecektir.

(4) Hizmet erbabına yapılan ve günlük tutarı 51 TL’yi aşan yemek bedeli ödemelerinin,

bu tutarı aşan kısmı istisna kapsamında değildir.

Örnek 2: İşveren (C), 1/12/2022 tarihinden itibaren yemek bedeli ödemelerini hizmet

erbabının banka hesaplarına yatırmaktadır. İşveren (C), her bir hizmet erbabı için çalışılan gün

sayısını da dikkate alarak bir günlük yemek bedeli olarak 100 TL ödemektedir.

İşveren (C), Aralık ayında 26 gün çalışan hizmet erbabı (Ç)’ye yemek bedeli olarak (100

TL x 26 gün=) 2.600 TL ödemiştir.

Buna göre, hizmet erbabının fiilen çalıştığı günlere ilişkin bir günlük tutarı 51 TL’yi

aşmayan yemek bedeli ödemeleri gelir vergisinden istisna olduğundan, işveren (C) tarafından

hizmet erbabı (Ç)’ye yapılan yemek bedeli ödemesinin (51 TL x 26 gün=)1.326 TL’si gelir

vergisinden istisna edilecek, kalan (2.600 TL - 1.326 TL=) 1.274 TL ise vergiye tabi olacaktır.

(5) 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 238 inci maddesinin birinci

fıkrasında, işverenlerin her ay ödedikleri ücretler için ücret bordrosu tutmaya mecbur oldukları

hükme bağlanmıştır. Dolayısıyla, işverenlerce hizmet erbabına nakit olarak verilen yemek

bedelinin tamamının, istisna kapsamında olup olmadığına bakılmaksızın ücret bordrosunda

gösterilmesi gerekmektedir. İstisna kapsamındaki yemek bedeli ödemelerinin vergi matrahına

dahil edilmeyeceği tabiidir.

2

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM

Yurt Dışı İnşaat, Onarım, Montaj İşleri ile Teknik Hizmetlerde Çalışan Hizmet

Erbabına Yapılan Ücret Ödemelerinde İstisna

Yasal düzenleme

MADDE 5 - (1) 7420 sayılı Kanunun 2 nci maddesi ile 193 sayılı Kanunun 23 üncü

maddesinin birinci fıkrasına aşağıdaki bent eklenmiştir.

“19. Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerde çalışan

hizmet erbabına, fiilen yurt dışındaki çalışmaları karşılığı işverenin yurt dışı kazançlarından

karşılanarak yapılan ücret ödemeleri.”

İstisnanın kapsamı, yararlanma şartları ve uygulaması

MADDE 6 - (1) 193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasına 7420 sayılı

Kanunun 2 nci maddesiyle eklenen (19) numaralı bentle, yurt dışında yapılan inşaat, onarım,

montaj işleriyle teknik hizmetlerde çalışan hizmet erbabına, fiilen yurt dışındaki çalışmaları

karşılığı işverenin yurt dışı kazançlarından karşılanarak 1/12/2022 tarihinden itibaren (bu tarih

dahil) yapılan ücret ödemeleri gelir vergisinden istisna edilmiştir.

(2) Hizmet erbabına yapılan ücret ödemelerinin gelir vergisinden istisna edilebilmesi için;

a) Hizmet erbabının, yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik

hizmetlerde çalışması,

b) Hizmetin hizmet erbabınca fiilen yurt dışında verilmesi,

c) Hizmet erbabına yapılacak ödemenin yurt dışı kazançlardan karşılanması,

gerekmektedir.

(3) Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ve teknik hizmetlerle ilgili olmak ve

fiilen yurt dışında bulunarak hizmet verilmesi kaydıyla yönetim, idare, muhasebe ve benzeri

hizmetlerde çalışanlar da söz konusu istisnadan faydalanabilecektir.

(4) Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleriyle teknik hizmetlerde çalışan hizmet

erbabına yurt dışı şube tarafından yapılan ücret ödemeleri tevkifata tabi tutulmayacağı gibi gelir

vergisinden istisna edilen bu gelirler için hizmet erbabınca yıllık gelir vergisi beyannamesi

verilmeyecektir.

Örnek 3: Merkezi Türkiye’de olan (D) Şirketi, yurt dışında bir inşaat işi üstlenmiş ve söz

konusu işte çalıştırmak üzere Türkiye’den 40 hizmet erbabı götürmüştür. Hizmet erbabının

ücretleri (D) Şirketinin yurt dışı şubesi tarafından ödenmektedir.

Bu durumda, söz konusu hizmet erbabına yurt dışındaki inşaat işinde fiilen çalışmaları

karşılığı olarak yurt dışı şube tarafından yapılan ücret ödemeleri gelir vergisinden istisna

olduğundan, bu gelirler için hizmet erbabı tarafından yıllık gelir vergisi beyannamesi

verilmeyecektir.

(5) Yurt dışında çalışan hizmet erbabının ücretlerinin yurt dışı şube adına Türkiye’deki

şirket (merkez) tarafından ödenmesi istisnanın uygulanmasına engel teşkil etmeyecektir. Bu

durumda, Türkiye’deki şirket (merkez) tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılmayacağı gibi söz

konusu ücret gelirleri için hizmet erbabı tarafından da yıllık gelir vergisi beyannamesi

verilmeyecektir.

Örnek 4: Merkezi Türkiye’de olan (E) Şirketi, yurt dışında üstlenmiş olduğu inşaat işi

için şirketin yurt dışı şubesinde çalıştırmak üzere Türkiye’den 50 işçi götürmüştür. Yurt dışı

3

şubede çalışan işçilerin ücretleri yurt dışı şube kazançlarından karşılanmak suretiyle merkez

tarafından ödenmektedir.

Bu durumda, merkez tarafından yapılan ücret ödemeleri üzerinden gelir vergisi tevkifatı

yapılmayacak ve bu ücret gelirleri için hizmet erbabı tarafından da yıllık gelir vergisi

beyannamesi verilmeyecektir.

(6) Hizmet erbabının hem yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleriyle teknik

hizmetlerde çalışması hem de Türkiye’deki şirkette (merkezde) çalışması durumunda, sadece

fiilen yurt dışında bulunarak çalışması karşılığı yapılan ücret ödemeleri istisnaya konu

edilebilecek, yurt içindeki çalışmaları karşılığı yapılan ücret ödemeleri ise vergilendirilecektir.

Örnek 5: Merkezi Türkiye’de olan (F) Şirketi, yurt dışında onarım işi üstlenmiş ve söz

konusu iş için Türkiye’den 30 hizmet erbabı götürmüştür. Türkiye’deki merkezde çalışan 5

hizmet erbabı ise söz konusu işin belirli kısımlarında çalışmak üzere bazı dönemlerde yurt

dışına götürülmüştür.

Bu durumda, yurt dışındaki onarım işinde çalışmak üzere götürülen ve fiilen yurt dışında

çalışan 30 hizmet erbabına yapılan ücret ödemeleri gelir vergisinden istisna edilecektir.

Hem Türkiye’deki merkezde hem de yurt dışındaki şubede çalışan 5 hizmet erbabının ise

fiilen yurt dışındaki çalışmalarına isabet eden ücret gelirleri gelir vergisinden istisna edilecek,

merkezdeki çalışmaları karşılığı yapılan ücret ödemeleri ise vergilendirilecektir.

(7) Hizmet erbabının, yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleriyle teknik

hizmetlerle ilgili olsa dahi Türkiye’den verdiği hizmetler karşılığı elde ettiği ücret gelirleri

istisnaya konu edilemeyecektir.

Örnek 6: Merkezi Türkiye’de olan (G) Şirketi yurt dışında bir teknik hizmet işi üstlenmiş

ve söz konusu iş için Türkiye’den 10 hizmet erbabı götürmüştür. Söz konusu teknik hizmet

işine 5 hizmet erbabı da Türkiye’den teknik destek vermektedir.

Bu durumda, yurt dışındaki teknik hizmetlerde çalışmak üzere yurt dışına götürülen ve

fiilen bu hizmetlerde çalışan 10 hizmet erbabının ücretleri gelir vergisinden istisna edilecektir.

Söz konusu teknik hizmetler için Türkiye’den hizmet veren 5 hizmet erbabının ücretleri

ise istisna kapsamına girmediğinden vergiye tabi tutulacaktır.

(8) Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleriyle teknik hizmetlerde çalışan

hizmet erbabına, gerek şube gerekse şube adına merkez tarafından ödenen ücretler, yurt dışı

kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınacak olup Türkiye’deki şirket (merkez) tarafından

gider olarak dikkate alınamayacaktır.

DÖRDÜNCÜ BÖLÜM

Elektrik, Doğalgaz ve Benzeri Isınma Giderleri Karşılığı Olarak Çalışanlara

Yapılan Ödemelerde Gelir Vergisi İstisnası

Yasal düzenleme

MADDE 7 - (1) 7420 sayılı Kanunun geçici 1 inci maddesinde,

“(1) Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten itibaren işverenler tarafından çalışanlara

elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine karşılık olmak üzere 30/6/2023 tarihine kadar

(bu tarih dâhil) mevcut ücretlerine/prime esas kazançlarına ilave olarak yapılan aylık 1.000

Türk lirasını aşmayan ödemeler, 31/5/2006 tarihli ve 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel

Sağlık Sigortası Kanununa göre prime esas kazanca dâhil edilmez ve bu tutar üzerinden

31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu uyarınca gelir vergisi hesaplanmaz.

4

(2) Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye ilgisine göre Hazine

ve Maliye Bakanlığı ve Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı yetkilidir.”

hükmü yer almaktadır.

İstisnanın kapsamı ve şartları

MADDE 8 - (1) 193 sayılı Kanunun 61 inci maddesinde, ücret, işverene tabi ve belirli bir

işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve parayla

temsil edilebilen menfaatler olarak tanımlanmış olup ücretin; ödenek, tazminat, kasa tazminatı

(mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider

karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde

olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun

mahiyetini değiştirmeyeceği belirtilmiştir. Dolayısıyla hizmet erbabına ödenen aylık ücret,

mesai, prim, ikramiye, gider karşılığı ve sair adlarla yapılan tüm ödemeler ve sağlanan

menfaatler de ücret kapsamında değerlendirilmektedir.

(2) İşverenler tarafından maddenin yürürlüğe girdiği 9/11/2022 tarihinden 30/6/2023

tarihine kadar (bu tarih dahil) çalışanlara mevcut ücretlerine ilave olarak elektrik, doğalgaz ve

diğer ısınma giderlerine karşılık olmak üzere toplam aylık tutarı 1.000 TL’yi aşmayan ödemeler

gelir vergisinden istisna edilmiştir.

(3) İşverenler tarafından hizmet erbabına bu şekilde yapılan ödemelerin istisna

kapsamında değerlendirilebilmesi için söz konusu ödemelerin;

a) 9/11/2022 tarihi ila 30/6/2023 tarihi (bu tarih dahil) arasında yapılması,

b) Elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine karşılık olmak üzere yapılması,

c) Aylık 1.000 TL’yi aşmaması,

ç) Mevcut ücretlerine ilave olarak yapılması,

şarttır.

Örnek 7: Aylık brüt 13.000 TL ücret geliri elde eden hizmet erbabı (H)’ye işveren (I)

tarafından elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine karşılık olmak üzere, 9/11/2022

tarihinden itibaren mevcut ücretine ilave olarak aylık 1.000 TL tutarında ödeme yapılmaktadır.

Bu durumda, işveren (I) tarafından hizmet erbabı (H)’ye 30/6/2023 tarihine kadar yapılan bu

ödemelerin tamamı istisna kapsamında olup söz konusu ödemeler üzerinden gelir vergisi

hesaplanmayacaktır.

Örnek 8: Aylık brüt 10.000 TL ücret geliri elde eden hizmet erbabı (İ)’ye işveren (J)

tarafından elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine karşılık olmak üzere, 9/11/2022

tarihinden itibaren mevcut ücretine ilave olarak aylık 700 TL tutarında ödeme yapılmaktadır.

Bu durumda, işveren (J) tarafından ücretli çalışanı hizmet erbabı (İ)’ye 30/6/2023 tarihine kadar

yapılan bu ödemelerin tamamı istisna kapsamında olup söz konusu ödemeler üzerinden gelir

vergisi hesaplanmayacaktır.

(4) İstisna, hizmet erbabının ücretine ilave olarak ödenen 1.000 TL ile sınırlı olup elektrik,

doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine karşılık olsa dahi bu tutarın üzerinde bir ödeme yapılması

halinde, aşan kısım ücret olarak vergiye tabi tutulacaktır.

Örnek 9: Aylık brüt 15.000 TL ücret geliri elde eden hizmet erbabı (K)’ye işveren (L)

tarafından elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine karşılık olmak üzere, 9/11/2022

tarihinden itibaren ücretine ilave olarak aylık 1.500 TL tutarında bir ödeme yapılmaktadır. Bu

durumda, işveren (L) tarafından hizmet erbabı (K)’ye 30/6/2023 tarihine kadar yapılan bu

ödemelerin aylık 1.000 TL’lik kısmı istisna kapsamında olup aşan kısım olan 500 TL üzerinden

gelir vergisi hesaplanacaktır.

5

(5) Elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine karşılık olmak üzere yapılan 1.000

TL’ye kadar ödemelerin hizmet erbabının mevcut ücretine ilave olarak yapılması gerekmekte

olup mevcut ücrette bir artış olmaksızın bu istisnadan yararlanılması mümkün

bulunmamaktadır. Aynı şekilde, mevcut ücret, mesai, prim ve sosyal yardım gibi ödemelerinin

bir kısmının elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma gideri karşılığı olarak gösterilerek bu istisnadan

yararlanılması mümkün değildir.

Örnek 10: Hizmet erbabı (M), aylık brüt 10.000 TL ücret geliri ve 1.000 TL de sosyal

yardım ödemesi olmak üzere toplam 11.000 TL ücret geliri elde etmektedir. İşveren (N)

tarafından hizmet erbabı (M)’ye elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine karşılık olmak

üzere ücretine ilave olarak ayrıca 1.000 TL tutarında bir ödeme yapılmaya başlanılmıştır. Bu

durumda işveren (N) tarafından hizmet erbabı (M)’nin sosyal yardım dahil 11.000 TL’lik

ücretine ilave olarak yapılan 1.000 TL tutarındaki ödemenin tamamı istisna kapsamında

değerlendirilecektir.

İşveren (N) tarafından ilave bir ödeme yapılmaksızın hizmet erbabı (M)’ye yapılan sosyal

yardım ödemesinin, elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine karşılık olarak yapıldığı ileri

sürülerek bu tutarın gelir vergisinden istisna edilmesi ise mümkün olmayacaktır.

(6) İşverenlerce hizmet erbabına elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine karşılık

olarak öteden beri ücretine ilave olarak bir ödeme yapılmış ve bu ödemenin de ücret

bordrosunda yakıt, ısınma yardımı ve benzeri şekilde ayrıca gösterilmiş olması durumunda,

1.000 TL’lik sınırın aşılmaması kaydıyla 9/11/2022 ila 30/6/2023 tarihleri arasında yapılan bu

ödemelerin de gelir vergisinden istisna edilmesi mümkündür.

Örnek 11: İşveren (O) tarafından hizmet erbabı (Ö)’ye 9.000 TL brüt ücretine ilave

olarak 2022 yılında aylık 500 TL ısınma gideri adı altında bir ödeme yapılmakta ve bu ödeme

gelir vergisine tabi tutulmaktadır. İşveren (O) tarafından 9/11/2022 ila 30/6/2023 tarihleri

arasında yapılan 500 TL’lik ısınma gideri ödemeleri istisna kapsamında değerlendirilecek ve

bu ödemeler üzerinden gelir vergisi hesaplanmayacaktır.

(7) İşverenlerce elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine karşılık olmak üzere

yapılan ilave ödemelerin istisnaya konu edilebilmesi için hizmet erbabından elektrik, doğalgaz

ve diğer ısınma giderlerine ilişkin fatura veya herhangi bir belge talep edilmeyecektir.

(8) Hizmet erbabının ücretine ilave olarak elektrik, doğalgaz ve diğer ısınma giderlerine

karşılık olmak üzere yapılan ödeme, ücret bordrosunda gösterilecek ancak bu ödemenin 1.000

TL’ye kadar olan kısmı istisna kapsamında bulunduğundan gelir vergisi matrahına dahil

edilmeyecektir.

Yürürlük

MADDE 9 - (1) Bu Tebliğ yayımı tarihinde yürürlüğe girer.

Yürütme

MADDE 10 - (1) Bu Tebliğ hükümlerini Hazine ve Maliye Bakanı yürütür.

6